Kế toán Carbon là lĩnh vực
thiết yếu, nhằm cung cấp khuôn khổ ghi nhận, đo lường và công bố các công cụ
carbon trên báo cáo tài chính (BCTC), đặc biệt trong bối cảnh Việt Nam thí điểm
thị trường carbon.
Bài viết này sẽ phân tích
thách thức trong việc áp dụng Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) và Chuẩn
mực Kế toán Việt Nam (VAS) đối với quyền phát thải và Tín chỉ Carbon. Do VAS
chưa có hướng dẫn riêng, các doanh nghiệp (DN) gặp khó khăn trong việc phân loại
tài sản/nghĩa vụ. Nghiên cứu này tập trung vào các phương pháp hạch toán cho quyền
phát thải theo IFRS (như TSVH - IAS 38 hay Dự phòng - IAS 37) và đưa ra kiến
nghị về việc hạch toán Tín chỉ Carbon như tài sản vô hình (TSVH) (khi mua để bù
trừ) hoặc doanh thu (khi bán ra). Mục tiêu cuối cùng là đề xuất lộ trình cụ thể
để hài hòa hóa VAS với chuẩn mực quốc tế, nhằm tăng cường minh bạch tài chính
và hỗ trợ hiệu quả cho hệ thống quản lý carbon quốc gia.
1. Cơ sở lý thuyết và tổng
quan
1.1.
Khái niệm và phân loại công cụ Carbon
Trong khuôn khổ thị trường carbon, có hai
loại công cụ chính được sử dụng để điều tiết và giao dịch khí nhà kính, bao gồm
quyền phát thải (Emission Allowances) và Tín chỉ Carbon (Carbon Credits). Việc
phân biệt rõ ràng hai khái niệm này là nền tảng quan trọng để xác định phương
pháp kế toán phù hợp, do chúng có bản chất pháp lý và kinh tế khác nhau.
1.1.1. Quyền phát thải (Emission Allowances)
Quyền phát thải là một giấy phép hoặc hạn
mức pháp lý do cơ quan quản lý (thường là Chính phủ hoặc cơ quan môi trường) cấp
cho các DN bị điều chỉnh trong một hệ thống giao dịch phát thải (Emissions
Trading Scheme - ETS) như cơ chế thuế và chi phí (Cap-and-Trade). Một quyền phát
thải điển hình cho phép DN được phép phát thải một lượng khí nhà kính xác định,
thường được tính bằng một tấn carbon dioxide tương đương ($CO_2e$).
Bản chất của quyền phát thải là quyền được
phát thải đến một giới hạn nhất định. DN buộc phải nộp lại số lượng quyền tương
ứng với tổng lượng phát thải thực tế của mình trong một chu kỳ báo cáo. Nếu
phát thải ít hơn hạn mức được cấp, phần dư thừa có thể được bán hoặc chuyển
sang kỳ sau; ngược lại, nếu phát thải vượt quá hạn mức, DN phải mua thêm quyền
trên thị trường. Điều này tạo ra một vòng tuần hoàn của tài sản (quyền được cấp/mua)
và nghĩa vụ (nghĩa vụ tuân thủ phát thải).
1.1.2. Tín chỉ Carbon (Carbon Credits/Offsets)
Tín chỉ Carbon là một chứng nhận có thể
giao dịch, đại diện cho việc giảm thiểu hoặc loại bỏ được một tấn carbon
dioxide tương đương ($CO_2e$) khỏi khí quyển. Tín chỉ Carbon được
tạo ra thông qua các dự án giảm phát thải như trồng rừng, năng lượng tái tạo,
hoặc thu hồi và lưu trữ carbon và được xác minh bởi các tiêu chuẩn quốc tế (như
VCS, Gold Standard) hoặc tiêu chuẩn quốc gia.
Khác với quyền phát thải, Tín chỉ Carbon
không phải là hạn mức được cấp để phát thải, mà là sản phẩm của các hoạt động tự
nguyện giảm thiểu. Tín chỉ chủ yếu được sử dụng theo hai cách:
- Bù trừ (Offsetting): Các DN không thuộc
ETS có thể mua tín chỉ để bù đắp cho lượng phát thải không thể tránh khỏi của
mình, nhằm đạt được mục tiêu trung hòa carbon (Carbon Neutrality).
- Giao dịch: Các nhà phát triển dự án tạo ra
tín chỉ có thể bán chúng trên thị trường tự nguyện để thu hồi vốn đầu tư.
Về bản chất, quyền phát thải tạo ra một
nghĩa vụ tuân thủ có tính bắt buộc (Regulatory Obligation), trong khi Tín chỉ
Carbon thường mang tính chất tự nguyện (Voluntary Action) và được xem là một
tài sản có thể giao dịch độc lập. Sự khác biệt này là chìa khóa để phân loại và
hạch toán chúng trong các chuẩn mực kế toán.
1.2.
Tổng quan về khuôn khổ Kế toán Carbon quốc tế (IFRS)
1.2.1. Hướng dẫn của các chuẩn mực liên quan (IAS
38, IAS 37, IFRIC 3 và các thảo luận gần đây của IASB)
Do không có một IFRS chuyên biệt cho Kế
toán Carbon, nên các DN thường phải áp dụng kết hợp nhiều chuẩn mực hiện hành để
xử lý nghiệp vụ. Các chuẩn mực chính được sử dụng bao gồm:
· IAS 38 (TSVH): Thường được áp dụng để ghi
nhận quyền phát thải được mua hoặc được cấp miễn phí như một TSVH, do chúng có
khả năng tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai và có thể xác định được giá trị.
· IAS 37 (Các khoản dự phòng, nợ tiềm tàng
và tài sản tiềm tàng): Chuẩn mực này được sử dụng để ghi nhận nghĩa vụ tuân thủ
phát thải. Khi DN phát sinh phát thải thực tế, họ phát sinh một nghĩa vụ hiện tại
phải giao nộp quyền phát thải và nghĩa vụ này được ghi nhận như một khoản dự
phòng phải trả theo IAS 37 (Provision).
· IFRIC 3 (Emission Rights - đã bị rút lại):
Ủy ban giải thích IFRS (IFRIC) đã từng ban hành IFRIC 3 vào năm 2004, nhưng sau
đó đã rút lại do không đạt được sự đồng thuận về việc áp dụng mô hình kế toán
tài sản/nghĩa vụ kép (Asset/Liability Model). Việc rút lại này đã khiến các DN
phải tự lựa chọn mô hình kế toán và dẫn đến sự thiếu nhất quán trong thực tế.
· Thảo luận gần đây của IASB: Hiện tại, Hội
đồng Chuẩn mực Kế toán quốc tế (IASB) đang tiếp tục thảo luận về một khuôn khổ
kế toán thống nhất cho các công cụ carbon nhằm giải quyết sự không đồng nhất
này. Các thảo luận tập trung vào việc áp dụng phương pháp tiếp cận kép (quyền
là TSVH, nghĩa vụ là dự phòng theo IAS 37) hay mô hình giá trị hợp lý (Fair
Value Model).
1.2.2. Các mô hình kế toán được chấp nhận cho quyền phát
thải
Trong khi chờ đợi một chuẩn mực chuyên biệt,
các DN thường áp dụng hai mô hình kế toán chính cho quyền phát thải, dựa trên
cách xử lý tài sản và nghĩa vụ tương ứng:
- Mô hình tài sản/nghĩa vụ kép
(Asset/Liability Model):
+ Quyền được cấp miễn phí/mua: Ghi nhận là
TSVH (IAS 38) hoặc tài sản hàng tồn kho (nếu nhằm mục đích bán).
+ Nghĩa vụ phát thải: Ghi nhận là dự phòng
phải trả (IAS 37) theo giá trị hiện tại của thị trường.
+ Sự không phù hợp về thời điểm ghi nhận
và định giá giữa tài sản và nghĩa vụ là một thách thức lớn của mô hình này.
- Mô hình thu nhập hoãn lại (Deferred
Income Model):
+ Quyền được cấp miễn phí: Ghi nhận là TSVH
với giá trị bằng 0 hoặc giá trị danh nghĩa. ghi nhận một khoản thu nhập hoãn lại
(Deferred Income) tương ứng với giá trị hợp lý của quyền được cấp. Thu nhập này
sẽ được ghi nhận vào báo cáo kết quả kinh doanh khi phát sinh nghĩa vụ tuân thủ
(phát thải).
+ Quyền được mua: Ghi nhận là TSVH theo
giá gốc.
Các mô hình này đều có ưu và nhược điểm
riêng, sự lựa chọn mô hình ảnh hưởng đáng kể đến BCTC của DN.
1.3.
Tổng quan về VAS và khoảng trống pháp lý
1.3.1. Các VAS liên quan (VAS 03 - Tài sản cố định
vô hình, VAS 18 - Các khoản dự phòng)
Hiện tại, Việt Nam chưa ban hành một VAS
hoặc thông tư hướng dẫn chuyên biệt nào quy định chi tiết việc ghi nhận và
trình bày các công cụ carbon (Quyền Phát thải và Tín chỉ Carbon). Sự thiếu vắng
này tạo ra một khoảng trống pháp lý quan trọng, khiến các DN phải vận dụng các
VAS hiện có theo nguyên tắc chung. Các chuẩn mực chính được tham chiếu là:
· VAS 03 (Tài sản cố định vô hình): Quyền
Phát thải được mua hoặc được cấp miễn phí, tương tự như trong IFRS, có thể được
xem là TSVH do đáp ứng các tiêu chí về khả năng nhận biết và kỳ vọng tạo ra lợi
ích kinh tế trong tương lai.
· VAS 18 (Các khoản dự phòng, tài sản và nợ
tiềm tàng): Nghĩa vụ tuân thủ phát thải (khi DN phát thải thực tế) được ghi nhận
là khoản dự phòng phải trả theo VAS 18, dựa trên nguyên tắc nghĩa vụ hiện tại
phát sinh từ sự kiện đã qua và có thể ước tính đáng tin cậy.
1.3.2. Thực trạng áp dụng Kế toán Carbon tại Việt
Nam
Do thị trường carbon trong nước vẫn đang
trong giai đoạn thí điểm và chuẩn bị vận hành chính thức vào năm 2028 theo Nghị
định 06/2022/NĐ-CP, việc áp dụng Kế toán Carbon còn rất sơ khai. Các giao dịch Tín
chỉ Carbon tự nguyện phổ biến hiện tại thường được kế toán dựa trên bản chất
giao dịch hàng hóa thông thường (Tài sản/Doanh thu bán hàng hóa) hoặc thu nhập
khác. Việc chưa có hướng dẫn thống nhất dẫn đến sự thiếu đồng nhất trong cách
thức ghi nhận giữa các DN. Khi hệ thống ETS (Emissions Trading System - Hệ thống
trao đổi phát thải ) chính thức được thiết lập, nhu cầu về hướng dẫn kế toán
chi tiết, thống nhất theo VAS sẽ trở nên cấp thiết để đảm bảo tính minh bạch và
so sánh của BCTC, đặc biệt là việc xử lý các quyền phát thải được cấp miễn phí.
2. Phân tích thách thức và các mô hình kế
toán
2.1.
Kế toán cho quyền phát thải (Emission Allowances)
Sự thiếu vắng một chuẩn mực IFRS chuyên biệt
cho Kế toán Carbon đã dẫn đến việc các DN phải lựa chọn các mô hình kế toán
khác nhau, dựa trên bản chất của quyền phát thải (được cấp miễn phí hay mua) và
mục đích sử dụng. Sự lựa chọn này gây ra những thách thức lớn về tính so sánh
và minh bạch của BCTC.
2.1.1. Trường hợp quyền phát thải được cấp miễn phí
(Free Allowances)
Khi cơ quan quản lý cấp quyền phát thải miễn
phí cho DN, vấn đề trọng tâm là giá trị ghi nhận ban đầu và cách xử lý thu nhập
liên quan đến khoản trợ cấp này:
- Mô hình tài sản/nghĩa vụ
(Asset/Liability Model) theo IAS 20 (Trợ cấp chính phủ): Theo mô hình này, quyền
phát thải được cấp miễn phí được coi là một hình thức trợ cấp của Chính phủ. DN
ghi nhận quyền phát thải là TSVH (IAS 38) theo giá trị hợp lý (Fair Value) tại
ngày nhận, đồng thời ghi nhận một khoản thu nhập hoãn lại (Deferred Income)
trên Bảng cân đối kế toán theo IAS 20 (Trợ cấp Chính phủ). Khi nghĩa vụ phát thải
thực tế phát sinh trong kỳ, phần thu nhập hoãn lại tương ứng sẽ được ghi nhận
vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (P&L) để bù đắp cho chi phí phát
sinh từ nghĩa vụ. Thách thức lớn nhất là sự không phù hợp giữa việc ghi nhận
thu nhập ngay lập tức với chi phí phát sinh dần dần, dẫn đến sự biến động lợi
nhuận nếu giá thị trường thay đổi mạnh.
- Mô hình giá trị bằng 0
(Zero-Value Model): Mô hình này lập luận rằng, quyền phát thải được cấp miễn
phí không làm phát sinh bất kỳ khoản chi phí nào cho DN; do đó, giá trị ghi nhận
ban đầu của TSVH này là bằng 0 hoặc chỉ là giá trị danh nghĩa ($1). Theo quan
điểm này, không có thu nhập hoãn lại nào được ghi nhận. Toàn bộ chi phí phát
sinh từ nghĩa vụ phát thải (khi phát thải thực tế) sẽ được ghi nhận là chi phí
trong kỳ. Mô hình này được xem là thận trọng hơn vì tránh được việc ghi nhận
thu nhập chưa thực hiện, nhưng lại bỏ qua bản chất kinh tế của quyền (có giá trị
thị trường) và có thể dẫn đến sự biến động lợi nhuận khi chi phí phát thải tăng
cao.
2.1.2. Trường hợp quyền phát thải được mua
(Purchased Allowances)
Khi DN mua quyền phát thải trên thị trường,
chi phí phát sinh rõ ràng. Thách thức nằm ở việc phân loại tài sản này, tùy thuộc
vào mục đích nắm giữ của DN:
- Phân loại là TSVH (Intangible Assets -
IAS 38): Nếu DN mua quyền phát thải chủ yếu nhằm mục đích tuân thủ (sử dụng để
đối trừ với phát thải thực tế của mình), chúng thường được phân loại là TSVH
theo IAS 38. Quyền được ghi nhận theo giá gốc và được đánh giá lại theo mô hình
giá gốc hoặc mô hình đánh giá lại (với điều kiện phải có thị trường hoạt động).
- Phân loại là hàng tồn kho (Inventory -
IAS 2): Nếu DN mua quyền phát thải chủ yếu nhằm mục đích bán lại trên thị trường
để kiếm lời, chúng có thể được phân loại là hàng tồn kho (IAS 2). Khi đó, chúng
sẽ được đánh giá theo giá gốc hoặc giá trị thuần có thể thực hiện được (NRV),
tùy theo giá trị nào thấp hơn. Việc phân loại này đòi hỏi DN phải xác định rõ
ràng ý định quản lý và sử dụng các quyền này, gây ra thách thức về mặt xét
đoán.
2.1.3. Hạch toán nghĩa vụ phát thải (Emission
Obligation)
Sự kiện phát thải thực tế của DN tạo ra một
nghĩa vụ hiện tại phải giao nộp số quyền phát thải tương ứng cho cơ quan quản
lý vào cuối kỳ báo cáo.
Áp dụng IAS 37 (Dự phòng): Nghĩa vụ phát
thải được hạch toán theo IAS 37 (Các khoản dự phòng, nợ tiềm tàng và tài sản tiềm
tàng). Khoản dự phòng này cần được ghi nhận theo giá trị tốt nhất để thanh toán
nghĩa vụ tại ngày báo cáo, thường là giá thị trường của quyền phát thải tại thời
điểm phát sinh nghĩa vụ. Việc ghi nhận nghĩa vụ này tạo ra một khoản chi phí phát
thải (Emission Expense) trên báo cáo P&L - Profit and Loss Report (Báo cáo
Lãi và Lỗ) thách thức là phải định kỳ
đánh giá lại khoản dự phòng này theo sự biến động của giá thị trường quyền phát
thải, có thể dẫn đến chênh lệch giữa chi phí và thu nhập liên quan đến quyền (đặc
biệt trong mô hình tài sản/nghĩa vụ).
2.2.
Kế toán cho Tín chỉ Carbon (Carbon Credits/Offsets)
Tín chỉ Carbon có bản chất kinh tế khác biệt
so với quyền phát thải (Allowances) do chúng thường được tạo ra trong khuôn khổ
thị trường tự nguyện (Voluntary Market) hoặc mua để đạt được các mục tiêu bền vững
không bắt buộc về mặt pháp lý. Sự khác biệt trong mục đích sử dụng dẫn đến cách
phân loại và hạch toán khác nhau trong BCTC.
2.2.1. Tín chỉ mua để bù trừ (Offsetting): Phân loại
và đo lường (IAS 38)
Khi một DN mua Tín chỉ Carbon với mục đích
duy nhất là bù trừ cho lượng phát thải không thể tránh khỏi của mình (để đạt mục
tiêu trung hòa carbon), tín chỉ này không tạo ra một dòng tiền trực tiếp mà là
một công cụ để quản lý rủi ro hoặc thực hiện mục tiêu trách nhiệm xã hội.
· Phân loại: DN thường phân loại Tín chỉ
Carbon như là TSVH (Intangible Assets - IAS 38), bởi vì chúng cung cấp một quyền
lợi độc quyền (quyền được bù trừ một tấn $CO_2e$ đã phát thải) và dự kiến mang
lại lợi ích kinh tế (giảm thiểu rủi ro khí hậu, cải thiện hình ảnh thương hiệu).
Tín chỉ thỏa mãn các tiêu chí ghi nhận của IAS 38 về khả năng nhận biết và có
thể đo lường giá trị một cách đáng tin cậy.
· Đo lường: Tín chỉ được ghi nhận ban
đầu theo giá gốc (chi phí mua). Sau đó, DN áp dụng mô hình giá gốc (trừ khấu
hao và tổn thất) hoặc mô hình đánh giá lại (nếu có thị trường hoạt động) cho TSVH.
· Ghi nhận chi phí (Hủy bỏ): Khi DN thực hiện
hành động bù trừ (hủy bỏ/retire) tín chỉ để tuyên bố trung hòa carbon, giá trị
ghi sổ của Tín chỉ Carbon (tài sản) sẽ được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh dưới dạng chi phí bù trừ carbon (Carbon Offset Expense). Đây là một
chi phí vận hành (Operating Expense) hoặc chi phí hành chính, tùy thuộc vào
chính sách phân loại của DN.
2.2.2. Tín chỉ tạo ra để bán: Ghi nhận doanh thu
(IFRS 15) và chi phí liên quan (IAS 2)
Đối với các nhà phát triển dự án (ví dụ: dự
án năng lượng tái tạo, dự án lâm nghiệp) tạo ra Tín chỉ Carbon để bán, bản chất
của tín chỉ thay đổi từ công cụ tuân thủ/bù trừ thành hàng hóa có thể giao dịch
(Commodity).
- Phân loại chi phí liên quan (Hàng tồn
kho - IAS 2): Chi phí phát sinh trực tiếp để tạo ra tín chỉ (ví dụ: chi phí trồng
cây, chi phí xác minh và kiểm định của bên thứ ba, chi phí đăng ký) được tập hợp
và ghi nhận là hàng tồn kho (Inventory) theo IAS 2. Giống như các loại hàng tồn
kho khác, tín chỉ được đo lường theo giá gốc hoặc giá trị thuần có thể thực hiện
được (NRV), tùy theo giá trị nào thấp hơn.
Ghi nhận doanh thu (IFRS 15): Khi Tín chỉ
Carbon được bán cho khách hàng, DN áp dụng nguyên tắc IFRS 15 (doanh thu từ hợp
đồng với khách hàng). Doanh thu được ghi nhận khi:
- Nghĩa vụ thực hiện được xác định: Đó là
việc chuyển giao quyền sở hữu Tín chỉ Carbon cho khách hàng.
- Hoàn thành nghĩa vụ: Doanh thu được ghi
nhận tại thời điểm kiểm soát Tín chỉ Carbon được chuyển giao cho người mua (thường
là tại thời điểm giao hàng/chuyển giao điện tử).
- Đo lường doanh thu: Doanh thu được ghi
nhận bằng giá giao dịch của Tín chỉ Carbon đã bán.
- Ghi nhận giá vốn: Tương ứng với doanh
thu được ghi nhận, giá trị ghi sổ của Tín chỉ Carbon (Hàng tồn kho - IAS 2) sẽ
được chuyển thành giá vốn hàng bán (Cost of Goods Sold) trong kỳ, phản ánh chi
phí thực tế đã bỏ ra để tạo ra tín chỉ đó.
2.3. Thách thức
hài hòa hóa các mô hình kế toán trên với khuôn khổ VAS
Việc hài hòa hóa các mô hình kế toán tiên tiến trên thế
giới (điển hình là IFRS) với khuôn khổ VAS là một nhu cầu cấp thiết để nâng cao
tính minh bạch, khả năng so sánh của BCTC và thu hút đầu tư nước ngoài. Tuy
nhiên, quá trình này đang đối mặt với nhiều thách thức đáng kể, xoay quanh các
yếu tố pháp lý, kỹ thuật và con người.
Thứ nhất, khác biệt về khuôn khổ pháp lý và nguyên tắc
căn bản là rào cản lớn nhất
VAS được xây dựng dựa trên nguyên tắc chi phí lịch sử và
có xu hướng nghiêng về tính thận trọng, phục vụ mục đích quản lý thuế và quản
lý nhà nước. Ngược lại, IFRS tập trung vào giá trị hợp lý (Fair Value) và bản
chất kinh tế của giao dịch, nhằm cung cấp thông tin hữu ích cho các nhà đầu tư.
Việc chuyển đổi từ mô hình Rules-based (VAS) sang Principles-based
(IFRS), đòi hỏi sự thay đổi căn bản trong tư duy và phương pháp ghi nhận, đo
lường.
Thứ hai, thách thức về mặt kỹ thuật và nghiệp vụ liên quan đến các chuẩn mực phức tạp
IFRS bao gồm nhiều chuẩn mực chuyên sâu về các giao dịch
phức tạp (như công cụ tài chính, hợp nhất kinh doanh, thuê tài sản - IFRS 16)
mà VAS hiện chưa đề cập hoặc có quy định đơn giản hơn nhiều. Ví dụ, IFRS 9
(Công cụ tài chính) yêu cầu tính toán tổn thất tín dụng dự kiến (Expected
Credit Loss - ECL), đòi hỏi các mô hình định lượng phức tạp và dữ liệu lịch sử
chi tiết, gây khó khăn cho các DN chưa có đủ năng lực hệ thống và dữ liệu.
Thứ ba, nguồn nhân lực kế toán và kiểm toán chưa đáp ứng kịp yêu cầu
Để áp dụng IFRS, đội ngũ kế toán, kiểm toán không chỉ cần
hiểu các chuẩn mực mà còn phải có khả năng đưa ra các xét đoán chuyên môn
(professional judgment) – một yếu tố then chốt trong môi trường Principles-based.
Việc thiếu các chuyên gia có kinh nghiệm chuyển đổi và áp dụng IFRS/US GAAP là
một nút thắt đáng kể.
Cuối cùng, thách thức về chi phí và hệ thống công nghệ
thông tin
Quá trình chuyển đổi đòi hỏi các DN phải đầu tư đáng kể
vào việc đào tạo nhân sự, nâng cấp hệ thống phần mềm kế toán, và thiết lập các
quy trình thu thập dữ liệu mới để đáp ứng các yêu cầu báo cáo kép (VAS và IFRS)
trong giai đoạn chuyển tiếp. Đối với các DN vừa và nhỏ, gánh nặng chi phí này
có thể là một trở ngại lớn.
Để vượt qua những thách thức này, Việt Nam cần thực hiện
lộ trình áp dụng IFRS một cách có chọn lọc và thận trọng tập trung vào các nhóm
DN lớn trước, đồng thời tiếp tục nghiên cứu và ban hành các sửa đổi đối với VAS
để dần thu hẹp khoảng cách.
3. Kiến nghị và lộ trình hài hòa với VAS
3.1. Đề xuất
nguyên tắc kế toán cho quyền phát thải trong bối cảnh Việt Nam
Việc hình thành thị trường carbon và cơ chế quản lý phát
thải khí nhà kính tại Việt Nam, đòi hỏi phải có các hướng dẫn kế toán rõ ràng
cho quyền phát thải (Emission Allowances) và nghĩa vụ phát thải (Emission
Obligations). Hiện tại, VAS chưa có chuẩn mực cụ thể cho vấn đề này. Dưới đây
là các đề xuất dựa trên mô hình của IFRS/US GAAP nhưng được điều chỉnh phù hợp
với khuôn khổ VAS.
3.1.1. Đối với quyền được cấp miễn phí: Kiến nghị về mô hình ghi nhận và
đo lường ban đầu
Đối với các quyền phát thải được cơ quan nhà nước cấp
miễn phí, kiến nghị áp dụng mô hình kế toán TSVH (VAS 04 - TSVH) hoặc mô hình hỗ
trợ Chính phủ (IAS 20 - Kế toán các khoản tài trợ chính phủ).
- Ghi nhận ban đầu:
+ Kiến nghị ghi nhận theo Giá trị danh nghĩa (Nominal
Value) hoặc Giá trị bằng 0 (tương tự IAS 20) do chúng không phát sinh chi phí
mua ban đầu.
+ Nếu ghi nhận theo giá trị danh nghĩa: Ghi nhận quyền phát
thải là TSVH và đối ứng với thu nhập chưa thực hiện (Deferred Income).
- Đo lường sau ghi nhận:
+ Phân bổ: Quyền được cấp miễn phí cần được phân bổ dần
vào chi phí phát thải thực tế trên Báo cáo kết quả kinh doanh, đồng thời ghi
nhận phần thu nhập chưa thực hiện tương ứng.
+ Giá trị còn lại: Giữ nguyên theo mô hình giá gốc (chi
phí danh nghĩa) hoặc mô hình đánh giá lại (nếu có bổ sung chuẩn mực sau này).
3.1.2. Đối với nghĩa vụ phát thải: Cơ chế áp dụng VAS 18 (Dự phòng)
Nghĩa vụ phát thải sinh ra khi DN đã phát thải vượt quá
ngưỡng cho phép hoặc khi phát sinh nghĩa vụ phải nộp quyền phát thải cho cơ
quan quản lý.
- Cơ chế áp dụng VAS 18: Nghĩa vụ phát
thải được xem là Nghĩa vụ hiện tại do sự kiện đã xảy ra (phát thải thực tế) và
có khả năng phải thanh toán bằng nguồn lực kinh tế (bằng tiền hoặc quyền phát
thải).
- Ghi nhận: Khi phát sinh nghĩa vụ phát thải (dựa trên
lượng phát thải thực tế đã vượt ngưỡng), DN cần ghi nhận một khoản dự phòng
(Provision) theo VAS 18.
- Đo lường: Giá trị dự phòng được đo lường bằng ước tính
tốt nhất về khoản chi tiêu cần thiết để thanh toán nghĩa vụ hiện tại đó. Khoản
chi tiêu này chính là chi phí để mua các quyền phát thải còn thiếu trên thị
trường carbon. DN cần sử dụng giá thị trường hiện tại của quyền phát thải làm
cơ sở ước tính.
3.2. Đề xuất
nguyên tắc kế toán cho Tín chỉ Carbon trong bối cảnh Việt Nam
Tín chỉ Carbon (Carbon Credits) là tài sản được tạo ra từ
việc thực hiện các dự án giảm phát thải và có thể được giao dịch trên thị
trường carbon tự nguyện hoặc tuân thủ. Cơ chế kế toán Tín chỉ Carbon cần phản
ánh đúng bản chất kinh tế của tài sản này.
3.2.1. Hướng dẫn ghi nhận tín chỉ như TSVH/hàng tồn kho
Tín chỉ Carbon có thể được phân loại là Hàng tồn kho (VAS
02) hoặc TSVH (VAS 04), tùy thuộc vào mục đích nắm giữ của DN.
- Phân loại là hàng tồn kho: Áp dụng khi tín chỉ được tạo
ra hoặc mua với mục đích bán lại trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường
(đối với các DN phát triển dự án hoặc kinh doanh carbon). Ghi nhận và đo lường
theo giá gốc (gồm chi phí tạo ra/mua và chi phí liên quan khác).
- Phân loại là TSVH: Áp dụng khi tín chỉ được mua hoặc
tạo ra với mục đích sử dụng nội bộ (bù trừ nghĩa vụ phát thải) hoặc nắm giữ dài
hạn. Ghi nhận theo giá gốc và Phân bổ (amortization) khi sử dụng để bù trừ
nghĩa vụ.
3.2.2. Chuẩn hóa ghi nhận doanh thu từ bán tín chỉ
Việc bán Tín chỉ Carbon cần được chuẩn hóa ghi nhận doanh
thu theo nguyên tắc của VAS 14 (Doanh thu và thu nhập khác), tương tự như việc
bán hàng hóa hoặc cung cấp dịch vụ.
- Thời điểm ghi nhận: Doanh thu được
ghi nhận khi rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tín chỉ được chuyển
giao cho người mua, thường là tại thời điểm ký kết hợp đồng và chuyển giao
quyền sử dụng tín chỉ.
- Giá trị ghi nhận: Ghi nhận theo giá
trị hợp lý của khoản thanh toán đã nhận hoặc sẽ nhận, sau khi trừ đi các khoản
giảm trừ doanh thu (nếu có).
- Báo cáo kết quả kinh doanh: Doanh thu từ
bán tín chỉ nên được trình bày là doanh thu hoạt động kinh doanh (nếu là hoạt
động thương mại chính) hoặc thu nhập khác (nếu là giao dịch không thường
xuyên), đồng thời ghi nhận giá vốn tương ứng (giá gốc của tín chỉ đã bán).
3.3. Kiến nghị
về thông tin công bố (Disclosure) trên BCTC
Để đảm bảo tính minh bạch và cung cấp đầy đủ thông tin
cho người sử dụng BCTC về các rủi ro và lợi ích từ thị trường carbon, các DN
tham gia vào cơ chế giao dịch carbon (cả thị trường tuân thủ và tự nguyện) cần
thực hiện công bố thông tin chi tiết.
- Chính sách kế toán: Công bố rõ
ràng chính sách kế toán áp dụng cho quyền phát thải (phân loại, phương pháp đo
lường, phân bổ) và Tín chỉ Carbon (phân loại là hàng tồn kho hay TSVH).
- Thông tin định lượng: Công bố số
lượng quyền phát thải được cấp, số lượng đã sử dụng, số lượng còn lại, và số
lượng Tín chỉ Carbon nắm giữ. Thuyết minh rõ ràng giá trị ghi sổ của TSVH/hàng
tồn kho liên quan đến carbon và giá trị dự phòng nghĩa vụ phát thải đã ghi
nhận.
- Thông tin định tính: Công bố các
rủi ro liên quan đến biến động giá carbon, các cam kết và nghĩa vụ phát thải
trong tương lai, cũng như các giả định chủ yếu được sử dụng để ước tính dự
phòng.
-
Vị trí công bố: Các thông tin
này nên được trình bày trong Thuyết minh BCTC (VAS 24) tại phần chính sách kế
toán và chi tiết các khoản mục liên quan (TSVH, hàng tồn kho, dự phòng).
3.4. Đề xuất lộ
trình cụ thể để bổ sung/sửa đổi VAS, hướng tới sự thống nhất với IFRS
Để kịp thời đáp ứng nhu cầu kế toán của các DN tham gia
vào thị trường carbon và hướng tới sự thống nhất với IFRS, kiến nghị thực hiện
lộ trình sửa đổi VAS theo 3 giai đoạn:
Giai đoạn 1 - Ngắn hạn (2024 - 2025): Hướng dẫn tạm
thời. Ban hành các văn bản hướng dẫn chi tiết (ví dụ: Thông tư) áp dụng cơ chế
linh hoạt các VAS hiện có (VAS 02, VAS 04, VAS 18) và áp dụng nguyên tắc tương
đồng IFRS (như IAS 20 và IFRS 15) cho quyền phát thải và Tín chỉ Carbon. Điều
này giúp các DN có cơ sở ghi nhận ngay.
Giai đoạn 2 - Trung hạn (2026 - 2028): Lồng ghép
vào VAS hiện hành. Bổ sung các đoạn, mục cụ thể về kế toán tài sản và nghĩa vụ
liên quan đến carbon vào các VAS 02, VAS 04, VAS 18 và VAS 14 hiện hành, thay
vì ban hành một chuẩn mực riêng.
Giai đoạn 3 - Dài hạn (Sau 2028): Phát triển chuẩn
mực riêng. Nghiên cứu và xây dựng một VAS mới dành riêng cho các giao dịch liên
quan đến phát thải và biến đổi khí hậu, đảm bảo tính đầy đủ, nhất quán và hài
hòa hoàn toàn với IFRS.
4. Kết luận
Việc hình thành thị trường carbon yêu cầu cấp thiết phải
chuẩn hóa kế toán quyền phát thải và Tín chỉ Carbon theo thông lệ quốc tế. Các
đề xuất trong báo cáo này nhằm cung cấp khuôn khổ ghi nhận dựa trên VAS hiện
hành, nhưng vận dụng linh hoạt các nguyên tắc của IFRS (IAS 20, IFRS 15, IAS
37) để đảm bảo tính minh bạch và tin cậy. Lộ trình ba giai đoạn được đề xuất sẽ
giúp Việt Nam từng bước hài hòa VAS với IFRS, tạo cơ sở pháp lý vững chắc cho
các giao dịch carbon. Qua đó, hỗ trợ DN tham gia hiệu quả vào nỗ lực giảm phát
thải quốc gia và toàn cầu.
