Sự khác biệt về cảm nhận của dự toán linh hoạt theo văn hóa tổ chức

1. Giới thiệu

Trong bối cảnh môi trường kinh doanh toàn cầu hiện nay, các DN đang đối mặt với những biến động phức tạp và khó dự báo, hệ quả từ sự bùng nổ của kỷ nguyên số, quá trình toàn cầu hóa sâu rộng và các điều chỉnh chính sách vĩ mô của chính phủ. Sự bất ổn này đòi hỏi các hệ thống kế toán quản trị phải chuyển mình để cung cấp thông tin kịp thời và chính xác cho việc ra quyết định. Tuy nhiên, phương pháp lập ngân sách truyền thống với chu kỳ cố định đang dần bộc lộ những hạn chế đáng kể, đặc biệt là tính thiếu linh hoạt và khả năng phản ứng kém trước các thay đổi đột ngột (Hope và Fraser, 2003; Libby và Lindsay, 2010). Các nghiên cứu mới nhất của Zhou và cộng sự (2025) và Gibbs và cộng sự (2025) tiếp tục khẳng định rằng việc duy trì áp dụng ngân sách truyền thống không chỉ làm giảm hiệu quả quản trị mà còn gây cản trở khả năng thích ứng của tổ chức. Hiện nay, trong kỷ nguyên chuyển đổi số việc duy trì các phương thức kế toán lỗi thời không chỉ làm giảm hiệu quả quản trị mà còn cản trở khả năng thích ứng của tổ chức trước những thay đổi công nghệ nhanh chóng (Hasan và cộng sự, 2025).

Trước những thách thức đó, dự toán linh hoạt nổi lên như một công cụ quản trị tiên tiến, cho phép điều chỉnh kế hoạch dựa trên mức độ hoạt động thực tế, giúp kiểm soát chi phí tối ưu và nâng cao chất lượng đánh giá hiệu quả (Horngren và cộng sự, 2020). Mặc dù lợi ích kỹ thuật của dự toán linh hoạt đã được chứng minh, nhưng hiệu quả thực tế của nó lại phụ thuộc lớn vào yếu tố con người và bối cảnh tổ chức. Dựa trên Mô hình Chấp nhận Công nghệ (TAM) của Davis (1989), cảm nhận tính hữu ích chính là nhân tố quyết định việc nhà quản lý có thực sự sử dụng công cụ này vào quá trình ra quyết định hay không. Điều này càng trở nên rõ nét khi kết hợp với Lý thuyết ngẫu nhiên (Contingency Theory), nhấn mạnh rằng không có một hệ thống kế toán quản trị nào tối ưu cho mọi DN; thay vào đó, sự thành công của nó được điều tiết bởi các yếu tố bối cảnh, đặc biệt là văn hóa tổ chức (Chenhall, 2003; Otley, 2016). Ngoài ra, Hasan và cộng sự (2025) cho rằng văn hóa tổ chức đóng vai trò là chất xúc tác cần thiết trong việc thực hành kế toán hiện đại, một nền văn hóa linh hoạt và định hướng số hóa sẽ gia tăng đáng kể tác động tích cực của các công cụ quản trị đến hiệu quả hoạt động của DN. Như vậy, việc xem xét văn hóa tổ chức như một nhân tố điều tiết nhận thức về tính hữu ích có thể xem là chìa khóa để đảm bảo sự thành công khi triển khai dự toán linh hoạt trong môi trường kinh doanh hiện đại.

Văn hóa tổ chức được định nghĩa như một khuôn khổ nhận thức chủ đạo, cung cấp cho các thành viên trong DN một hệ thống các quy tắc, giá trị và chuẩn mực hành vi chung (Martin và Siehl, 1983). Dựa trên sự khác biệt về các giá trị cốt lõi này, văn hoá tổ chức thường được phân loại thành bốn loại hình đặc trưng bao gồm văn hóa Gia tộc, văn hóa Sáng tạo, văn hóa Thị trường và văn hóa Thứ bậc (Cameron và Quinn, 1999). Mỗi loại hình văn hoá với những nhận thức riêng biệt, không chỉ định hướng hành vi mà còn định hình cách nhân viên nhận diện các biến động từ môi trường và phản ứng với những trải nghiệm thực tế trong quá trình làm việc. Chính nhờ cơ chế định hình nhận thức này, văn hóa tổ chức trở thành nền tảng quyết định khả năng thích ứng và hiệu quả thực thi các chiến lược quản trị mới của DN. Các nền văn hóa định hướng đổi mới và sáng tạo được xem là chất xúc tác quan trọng để tích hợp các công nghệ hiện đại như Hệ thống hoạch định nguồn lực DN (ERP) và trí tuệ nhân tạo (AI) vào quy trình kế toán quản trị (Qatawneh, 2023; Halwale và Tekade, 2025).

Tại Việt Nam, các nghiên cứu thực nghiệm về sự tác động của văn hóa tổ chức đến việc triển khai dự toán linh hoạt vẫn còn rất hạn chế. Mặc dù Nguyễn Ngọc Khánh Dung (2022, 2023) đã khẳng định vai trò của văn hóa tổ chức như một nhân tố thúc đẩy vận dụng kế toán quản trị và nâng cao chất lượng hệ thống thông tin, nhưng các phân tích này thường mang tính bao quát cho hệ thống thông tin nói chung. Bên cạnh đó, Le và cộng sự (2020) đã chỉ ra rằng các loại hình văn hóa tổ chức khác nhau có tác động khác biệt đến việc sử dụng thông tin kế toán quản trị, từ đó thúc đẩy năng lực đổi mới và hiệu quả hoạt động của DN. Đặc biệt, Tran và cộng sự (2023) đã làm rõ hơn cơ chế này khi chứng minh văn hóa tổ chức đóng vai trò là biến điều tiết quan trọng, làm thay đổi mức độ ảnh hưởng của các nhân tố bối cảnh đến nhận thức và việc vận dụng các ứng dụng kế toán quản trị trong DN. Cuối cùng, Đặng Thị Thùy Dương (2025) đã mở rộng khung lý thuyết khi chứng minh hệ thống kế toán quản trị đóng vai trò trung gian quan trọng trong mối liên kết giữa các yếu tố bối cảnh bao gồm cạnh tranh, công nghệ, văn hóa tổ chức, chiến lược và hiệu quả hoạt động DN.

Tổng quan các nghiên cứu cho thấy mặc dù tầm quan trọng của dự toán linh hoạt đã được ghi nhận nhưng cơ chế tác động của văn hóa tổ chức đến cảm nhận tính hữu ích của nhà quản lý đối với công cụ này, đòi hỏi sự dịch chuyển triệt để từ tư duy quản trị tĩnh sang động. Sự thiếu hụt bằng chứng thực nghiệm về khía cạnh hành vi này tạo ra rào cản lớn trong việc giải thích tại sao nhiều DN, dù sở hữu nguồn lực công nghệ mạnh mẽ, vẫn chưa thể tối ưu hóa hiệu quả điều hành. Đặc biệt, tại các nền kinh tế mới nổi như Việt Nam, sự khác biệt trong cảm nhận giữa các loại hình văn hóa vẫn là một bài toán chưa có lời giải thỏa đáng. Do đó, nghiên cứu này được thực hiện nhằm phân tích mối quan hệ giữa văn hóa tổ chức và cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt, đồng thời kiểm soát ảnh hưởng của quy mô DN. Kết quả nghiên cứu kỳ vọng sẽ cung cấp những hàm ý quản trị sâu sắc, giúp các tổ chức tại Việt Nam hoàn thiện hệ thống kiểm soát và nâng cao khả năng thích ứng trong bối cảnh chuyển đổi số mạnh mẽ.

2. Tổng quan lý thuyết và phát triển giả thuyết

2.1. Tổng quan lý thuyết

2.1.1. Lý thuyết ngẫu nhiên

Lý thuyết ngẫu nhiên trong kế toán quản trị, với cột mốc quan trọng từ nghiên cứu của Otley (1980), đã tạo ra một bước ngoặt tư duy khi dịch chuyển trọng tâm từ việc tìm kiếm một mô hình kiểm soát phổ quát sang việc phân tích sự phù hợp mang tính tình huống. Luận điểm trung tâm của lý thuyết này khẳng định rằng không tồn tại một thiết kế kế toán quản trị tối ưu cho mọi tổ chức; thay vào đó, hiệu quả của hệ thống phụ thuộc vào mức độ tương thích giữa đặc tính kỹ thuật và các biến số bối cảnh đặc thù. Qua nhiều thập kỷ, lý thuyết này đã chuyển dịch từ việc xem xét các yếu tố đơn lẻ sang phân tích sự tương tác phức tạp giữa chiến lược, công nghệ và bối cảnh môi trường nhằm tìm kiếm sự phù hợp tối ưu cho hiệu quả quản trị (Chenhall, 2003). Trong khuôn khổ đó, sự thành công của một công cụ quản trị không chỉ nằm ở tính kỹ thuật mà còn phụ thuộc vào mức độ phản ứng của nó trước các tình huống thực tế. Đặc biệt, sự tương thích giữa công cụ quản trị và đặc điểm tổ chức đóng vai trò điều tiết quan trọng, quyết định cách thức công cụ đó được tiếp nhận và vận hành (Chenhall, 2003). Bất kỳ sự xung đột nào giữa đặc tính công cụ và bối cảnh tổ chức cũng có thể dẫn đến sự sụt giảm trong cảm nhận về tính hữu ích, làm suy giảm giá trị của hệ thống kế toán trong việc hỗ trợ ra quyết định.

2.1.2. Dự toán linh hoạt

Trong hệ thống quản trị hiện đại, dự toán linh hoạt đóng vai trò là một biến phản ứng quan trọng trước sự biến động của môi trường. Khác với dự toán truyền thống thường trở nên lỗi thời khi các giả định ban đầu thay đổi, dự toán linh hoạt cho phép điều chỉnh các chỉ tiêu doanh thu và chi phí dựa trên mức độ hoạt động thực tế (Horngren và cộng sự, 2020). Về mặt chức năng, tính hữu ích của dự toán linh hoạt được vận hành thông qua khả năng cung cấp các phân tích sai lệch tinh vi, giúp nhà quản lý bóc tách được sai lệch do hiệu quả điều hành nội tại khỏi các tác động khách quan từ quy mô DN (Laitinen, 2014). Bhimani (2022) nhấn mạnh rằng trong kỷ nguyên số, dự toán linh hoạt không chỉ là một kỹ thuật tính toán mà còn là nền tảng để DN đạt được sự nhanh nhạy tài chính. Khi nhà quản lý nhận thấy chất lượng thông tin từ dự toán linh hoạt giúp đánh giá hiệu quả một cách công bằng và hỗ trợ ra quyết định chiến lược sát thực tế, cảm nhận về tính hữu ích sẽ tăng cao, từ đó thúc đẩy ý định hành vi và cam kết sử dụng hệ thống bền vững.

2.1.3. Văn hóa tổ chức

Văn hóa tổ chức được xem là một biến tình huống then chốt trong lý thuyết ngẫu nhiên, đại diện cho hệ thống các giá trị, niềm tin và chuẩn mực chung chi phối cách thức các thành viên tương tác và phản ứng với các cơ chế kiểm soát (Schein, 2010). Nghiên cứu này kế thừa Khung giá trị cạnh tranh (CVF) của Cameron và Quinn (1999) để phân loại văn hóa thành bốn loại hình: Gia tộc, Sáng tạo, Thị trường và Thứ bậc. Dựa trên quan điểm của Einhorn và cộng sự (2024), sự tương tác giữa các loại hình văn hóa và hệ thống kiểm soát được biểu hiện cụ thể như sau:

-  Nhóm văn hóa linh hoạt (Sáng tạo và Gia tộc): đề cao quyền tự chủ và sự đổi mới. Dự toán linh hoạt được cảm nhận là hữu ích vì khả năng điều chỉnh theo thực tế giúp giảm bớt sự cứng nhắc của các con số áp đặt, từ đó bảo vệ tinh thần sáng tạo và giảm xung đột giữa nhu cầu kiểm soát với quyền tự do hành động.

- Nhóm văn hóa ổn định (Thứ bậc và Thị trường): đề cao tính kỷ luật, trách nhiệm giải trình và kết quả. Trong bối cảnh này, tính hữu ích của dự toán linh hoạt gắn liền với việc cung cấp các chuẩn mực so sánh khách quan. Văn hóa Thứ bậc đặc biệt đề cao các kiểm soát mang tính quy trình; do đó, dự toán linh hoạt hỗ trợ duy trì trật tự hệ thống bằng cách phản ánh chính xác hiệu suất trong các điều kiện vận hành khác nhau, giúp việc đánh giá trở nên minh bạch và công bằng hơn.

2.2. Phát triển giả thuyết

Sự khác biệt trong việc tiếp nhận các hệ thống kế toán quản trị (MAS) dưới tác động của bối cảnh tổ chức đã được khẳng định mạnh mẽ thông qua các nghiên cứu thực nghiệm trên thế giới. Nghiên cứu của Henri (2006) chứng minh rằng các DN sở hữu văn hóa linh hoạt có xu hướng vận hành MAS như một cơ chế thúc đẩy đổi mới, trong khi Baird và cộng sự (2007) chỉ ra văn hóa sáng tạo chính là tiền đề cốt lõi cho việc triển khai thành công các kỹ thuật quản trị hiện đại. Bên cạnh đó, Qatawneh (2023) còn nhấn mạnh rằng văn hóa tổ chức đóng vai trò quyết định trong việc cải thiện kết quả vận hành của hệ thống thông tin kế toán, giúp tối ưu hóa hiệu quả thực thi của các công cụ quản trị thông qua việc tạo ra sự đồng bộ giữa giá trị tổ chức và quy trình kỹ thuật. Nghiên cứu của Hasan và cộng sự (2025) tiếp tục củng cố quan điểm rằng văn hóa thích ứng chính là bộ lọc tâm lý quyết định sự thành công của hệ thống. Theo đó, một môi trường đề cao sự sáng tạo và học hỏi không ngừng là điều kiện tiên quyết để nhà quản lý cảm nhận được giá trị thực sự của các công cụ mang tính linh hoạt cao như dự toán linh hoạt. Ngược lại, sự xung đột giữa một công cụ đòi hỏi tính thích ứng và một nền văn hóa thứ bậc cứng nhắc sẽ làm sụt giảm đáng kể cảm nhận về tính hữu ích của hệ thống kế toán trong tổ chức.

Tại Việt Nam, vai trò điều tiết của văn hóa càng trở nên rõ nét trong giai đoạn chuyển đổi số và hội nhập. Các bằng chứng tại thị trường nội địa cho thấy định hướng văn hóa đổi mới là nhân tố then chốt giúp tối ưu hóa giá trị của thông tin quản trị (Le và cộng sự, 2020). Ngoài ra, nghiên cứu của Tran và cộng sự (2023) về các DN viễn thông tại Việt Nam đã xác nhận vai trò điều tiết quan trọng của văn hóa tổ chức trong việc thúc đẩy mức độ sử dụng các ứng dụng kế toán quản trị.

Theo lý thuyết ngẫu nhiên, hiệu quả của các công cụ kế toán quản trị không chỉ phụ thuộc vào đặc tính kỹ thuật mà còn vào sự tương thích với bối cảnh tổ chức (Henri, 2006). Trong khi các DN lớn có thể sở hữu nguồn lực dồi dào để triển khai dự toán linh hoạt, thì chính văn hóa tổ chức mới là nhân tố quyết định các nhà quản lý có thực sự cảm thấy công cụ đó hữu ích cho công việc của họ hay không (Qatawneh, 2023). Để đảm bảo tính khách quan, quy mô DN được đưa vào mô hình như một biến kiểm soát nhằm loại bỏ những tác động ngoại lai từ nguồn lực tài chính và độ phức tạp trong vận hành. Tập trung vào khía cạnh nhận thức, nghiên cứu luận giải rằng các loại hình văn hóa khác nhau sẽ tạo ra những bộ lọc nhận thức khác biệt đối với dự toán linh hoạt. Cụ thể: (i) nhà quản lý trong văn hóa Sáng tạo thường đề cao tính thích ứng, do đó sẽ có mức độ cảm nhận tính hữu ích cao hơn đối với dự toán linh hoạt (Hasan và cộng sự, 2025); (ii) văn hóa Thứ bậc với xu hướng duy trì tính ổn định và tuân thủ quy trình nghiêm ngặt có thể dẫn đến mức độ cảm nhận tính hữu ích thấp hơn do sự xung đột giữa tính linh hoạt của công cụ và tính cứng nhắc của văn hóa (Tran và cộng sự, 2023).

Từ những lập luận trên, tác giả đề xuất giả thuyết H1 như sau:

H1: Có sự khác biệt có ý nghĩa thống kê về cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt giữa các nhóm văn hóa tổ chức (Gia tộc, Thứ bậc, Sáng tạo và Thị trường) sau khi đã kiểm soát ảnh hưởng của quy mô DN.

3. Phương pháp nghiên cứu

3.1. Đo lường

Thang đo của các khái niệm trong nghiên cứu này đều được kế thừa từ các nghiên cứu trước. Tuy nhiên, các biến đều đã được sửa đổi để phù hợp với bối cảnh nghiên cứu về dự toán ngân sách tại Việt Nam. Cụ thể, mười một biến quan sát về cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt (FBU) được kế thừa từ nghiên cứu của Ekholm và Wallin (2011) và thang đo văn hoá Gia tộc (CLA), văn hoá Thứ bậc (BUR), văn hoá Sáng tạo (ADH) và văn hoá Thị trường (MAR), mỗi thang đo gồm 4 biến quan sát, được kế thừa từ Einhorn và cộng sự (2024), dựa trên nền tảng của Cameron và Quinn (1999). Mỗi biến được xác định bằng thang đo Likert bảy điểm, với các câu trả lời từ 1 “rất không đồng ý” đến 7 “rất đồng ý”. Điểm số của các khái niệm nghiên cứu được tính toán bằng phương pháp lấy giá trị trung bình cộng (Mean score) từ các biến quan sát thành phần sau khi đã kiểm định độ tin cậy và giá trị hội tụ, làm cơ sở cho các phân tích định lượng tiếp theo.

3.2. Thu thập dữ liệu

Dữ liệu được thu thập thông qua một cuộc khảo sát trực tuyến và trực tiếp. Bảng câu hỏi khảo sát ban đầu được xây dựng bằng tiếng Anh và sau đó được dịch sang tiếng Việt. Bảng khảo sát được gửi đến những người trả lời tiềm năng là những nhân viên kế toán, nhà quản lý cấp trung và cấp cao đang làm việc tại các DN. Kích thước mẫu chính thức được sử dụng trong nghiên cứu là 313 sau khi đã loại bỏ các phản hồi không hợp lệ và đáng ngờ (như địa chỉ email trùng lặp, phản hồi không đầy đủ và phản hồi lặp). Bảng 1 trình bày thông tin nhân khẩu học mang tính đa dạng của người tham gia khảo sát.

Bảng 1. Thông tin nhân khẩu học của người trả lời

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

3.3. Phân tích dữ liệu

Nghiên cứu sử dụng phương pháp Phân tích hiệp phương sai (ANCOVA) nhằm so sánh sự khác biệt về cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt (Mean_FBU) giữa các nhóm văn hóa tổ chức, đồng thời kiểm soát về mặt thống kê ảnh hưởng của quy mô DN. Việc sử dụng ANCOVA thay vì ANOVA thông thường giúp gia tăng năng lực thống kê bằng cách giảm thiểu phương sai sai số do các biến ngoại lai gây ra, phù hợp với các nghiên cứu thực nghiệm trong kế toán quản trị dựa trên lý thuyết ngẫu nhiên (Chenhall, 2003). Quá trình chuẩn bị và phân tích dữ liệu được thực hiện qua các giai đoạn sau.

3.3.1. Xác định biến và phân loại nhóm

Biến phụ thuộc được xác định là giá trị trung bình của cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt (Mean_FBU). Biến độc lập (NHOM_VANHOA) được phân loại dựa trên thang đo của Einhorn và cộng sự (2024). Theo quy tắc văn hóa chủ đạo, mỗi đơn vị khảo sát được xếp vào một trong bốn nhóm: Gia tộc, Thứ bậc, Sáng tạo hoặc Thị trường dựa trên giá trị trung bình cao nhất trong bốn nhóm văn hóa tương ứng tại đơn vị đó.

3.3.2. Kiểm soát các hiệp biến

Theo các nghiên cứu trước đó, quy mô DN thường là biến gây nhiễu ảnh hưởng đến hệ thống quản trị. Do đó, doanh thu được đưa vào mô hình dưới dạng Log-transform (LN_DoanhThu) nhằm khắc phục tình trạng vi phạm giả định phân phối chuẩn trong mô hình ANCOVA. Việc sử dụng Log-transform không chỉ giúp đưa dữ liệu về phân phối chuẩn mà còn giảm thiểu ảnh hưởng của các giá trị cực biên thường xuất hiện đối với dữ liệu về doanh thu, từ đó tăng cường độ tin cậy cho các ước lượng hệ số.

3.3.3. Kiểm định các giả định

Nhằm đảm bảo tính chuẩn xác của các kết luận thống kê, nghiên cứu tiến hành kiểm chứng nghiêm ngặt các giả định của mô hình ANCOVA theo quy trình của Wang và Hunton (2011). Trước hết, giả định về tính đồng nhất của độ dốc hồi quy (Homogeneity of regression slopes) được kiểm tra thông qua việc đánh giá tương tác giữa biến độc lập và biến hiệp biến (NHOM_VANHOA*LN_DoanhThu). Bước này có ý nghĩa quyết định trong việc xác định liệu tác động của quy mô DN lên sự cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt có duy trì tính ổn định và đồng nhất giữa các nhóm văn hóa khác nhau hay không. Sau khi các điều kiện kỹ thuật được thỏa mãn, nghiên cứu thực hiện phân tích tác động chính để đánh giá tác động thuần túy của văn hóa tổ chức đối với biến phụ thuộc dưới sự kiểm soát của biến quy mô DN. Đặc biệt, việc sử dụng điểm trung bình hiệu chỉnh (Estimated Marginal Means) cho phép thực hiện các so sánh khách quan giữa các nhóm văn hóa trong điều kiện giả định các đơn vị có sự tương đồng về quy mô, từ đó loại bỏ các sai lệch do yếu tố nhiễu gây ra. Cuối cùng, trong trường hợp tác động chính đạt ý nghĩa thống kê, các phép so sánh cặp hậu kiểm (Post-hoc comparisons) với điều chỉnh Bonferroni sẽ được vận dụng để nhận diện cụ thể các cặp nhóm văn hóa có sự khác biệt rõ rệt về mặt thực nghiệm.

4. Kết quả nghiên cứu và thảo luận

4.1. Kết quả nghiên cứu

4.1.1. Thống kê mô tả và Kiểm định độ tin cậy thang đo

Kết quả phân tích tại Bảng 2 cho thấy, các khái niệm nghiên cứu đều đạt độ tin cậy nội tại rất cao, tạo nền tảng vững chắc cho các phân tích tiếp theo. Cụ thể, hệ số Cronbach’s Alpha (CA) của các thang đo dao động từ 0,870 đến 0,923, vượt xa ngưỡng đề xuất 0,7 của Nunnally (1978). Bên cạnh đó, các hệ số tương quan biến - tổng đều đạt giá trị lớn hơn 0,3 (với mức thấp nhất là 0,494 tại biến FBU3), khẳng định tính nhất quán và sự phù hợp của các biến quan sát. Về mặt thống kê mô tả, thang đo cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt (FBU) ghi nhận mức trung bình là 5,697 trên thang đo 7 điểm, phản ánh sự đánh giá tích cực của các DN trong mẫu khảo sát. Sự dao động của giá trị từ cực tiểu (3,09) đến cực đại (6,73) của biến FBU không chỉ cho thấy tính đa dạng và phân hóa của dữ liệu mà còn đảm bảo điều kiện cần thiết để thực hiện các phân tích hiệp phương sai (ANCOVA) nhằm bóc tách ảnh hưởng của các yếu tố bối cảnh tổ chức.

Bảng 2. Thống kê mô tả và kiểm định chất lượng thang đo

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

4.1.2. Kiểm định các giả định của mô hình

Trước khi tiến hành phân tích chính thức, nghiên cứu đã thực hiện kiểm chứng các giả định kỹ thuật của mô hình ANCOVA. Kết quả kiểm định Levene (Bảng 3) cho thấy tính đồng nhất của phương sai được đảm bảo (p = 0,160 > 0,05), xác nhận phương sai cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt không có sự khác biệt giữa các nhóm văn hóa tổ chức. Đối với giả định về tính đồng nhất của độ dốc hồi quy, mặc dù kết quả ghi nhận sự tương tác có ý nghĩa thống kê giữa văn hóa và quy mô DN (F(4, 308) = 3,884; p = 0,004), nghiên cứu vẫn tiếp tục triển khai ANCOVA dựa trên các căn cứ khoa học vững chắc. Cụ thể, sự tương tác này không đơn thuần là vi phạm kỹ thuật mà còn phản ánh sự phù hợp giữa văn hóa và bối cảnh quản trị theo khung lý thuyết của Wang và Hunton (2011), đồng thời củng cố quan điểm của Tran và cộng sự (2023) về vai trò điều tiết của văn hóa tại các DN Việt Nam. Hơn nữa, với kích thước mẫu đủ lớn (n = 313) làm tăng độ nhạy kiểm định và sự ổn định của phương sai đã được xác lập, việc duy trì mô hình ANCOVA là hoàn toàn phù hợp để phân tách ảnh hưởng của các nhóm văn hóa dưới sự kiểm soát của biến quy mô DN.

Bảng 3. Kết quả kiểm định Levene về tính đồng nhất của phương sai

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

4.1.3. Kết quả phân tích ANCOVA

4.1.3.1. Kiểm định tác động của văn hóa tổ chức khi kiểm soát quy mô DN

Để xác định ảnh hưởng thực chất của văn hóa tổ chức đến cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt, nghiên cứu thực hiện mô hình phân tích hiệp phương sai (ANCOVA) với quy mô DN (được đo lường bằng logarit doanh thu - LN_Doanhthu) đóng vai trò là biến hiệp biến nhằm loại bỏ các tác động nhiễu từ bối cảnh nguồn lực. Kết quả kiểm định tại Bảng 4 cho thấy sau khi đã hiệu chỉnh các sai biệt về quy mô DN, nhân tố văn hóa tổ chức (NHOM_VANHOA) vẫn duy trì tác động có ý nghĩa thống kê đến biến phụ thuộc (F(3, 308) = 3,652; p = 0,013 < 0,05). Chỉ số quy mô tác động (Partial Eta Squared) đạt 0,034, chứng minh rằng đặc thù văn hóa giải thích được 3,4% sự biến thiên trong cảm nhận về tính hữu ích của hệ thống dự toán. Ngược lại, quy mô DN không cho thấy ảnh hưởng có ý nghĩa thống kê đến nhận thức của người trả lời (F(1, 308) = 2,269; p = 0,133 > 0,05), gợi ý rằng sự đánh giá về công cụ dự toán linh hoạt là một tiến trình tâm lý chịu sự chi phối bởi hệ giá trị niềm tin tổ chức hơn là các đặc tính vật lý về quy mô DN. Với mức ý nghĩa p = 0,013, nghiên cứu có đủ bằng chứng thực nghiệm để chấp nhận giả thuyết H1, xác nhận rằng sự phân hóa về loại hình văn hóa dẫn đến sự khác biệt rõ rệt trong cách tiếp nhận dự toán linh hoạt, ngay cả khi các DN hoạt động trong điều kiện quy mô tương đương. Phát hiện này củng cố quan điểm lý thuyết của Einhorn và cộng sự (2024) về vai trò "bộ lọc tâm lý" của văn hóa đối với các hệ thống kiểm soát quản trị.

Bảng 4. Tác động của Văn hóa tổ chức và Doanh thu

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

4.1.3.2. Phân tích post-hoc

Kết quả phân tích trung bình biên hiệu chỉnh (Estimated Marginal Means) tại Bảng 5 và so sánh cặp tại Bảng 6 cho thấy một sự phân hóa đáng kể trong cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt. Cụ thể, nhóm văn hóa Thứ bậc ghi nhận mức đánh giá cao nhất (Mean = 5,820; SE = 0,065), phản ánh sự tương thích giữa công cụ này với các cấu trúc quản trị đề cao tính quy trình và kiểm soát. Phân tích sâu về sự khác biệt giữa các cặp khẳng định nhóm văn hóa Thứ bậc có mức cảm nhận tính hữu ích vượt trội hơn hẳn so với nhóm văn hóa Thị trường (Mean = 5,539; SE = 0,068) với mức chênh lệch trung bình đạt 0,281 (p = 0,007 < 0,05). Trong khi đó, các sai biệt giữa văn hóa Thứ bậc với nhóm Gia tộc và Sáng tạo không đạt ý nghĩa thống kê (p > 0,05). Phát hiện này hàm ý rằng, dù dự toán linh hoạt được đánh giá tương đối tích cực trên diện rộng, nhưng hiệu quả cảm nhận của nó đạt mức tối ưu rõ rệt nhất trong môi trường văn hóa đề cao tính thứ bậc khi so sánh với môi trường định hướng kết quả ngắn hạn của văn hóa thị trường.

Bảng 5. Ước tính điểm trung bình biên sau khi hiệu chỉnh theo quy mô

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

Bảng 6. Kết quả so sánh cặp trung bình hiệu chỉnh giữa các nhóm văn hóa

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

Chú thích: (*) Chênh lệch trung bình có ý nghĩa ở mức 0,05. Giá trị p đã được hiệu chỉnh theo phương pháp Bonferroni.

4.2. Thảo luận

Ảnh hưởng của Văn hóa tổ chức đến cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt

Kết quả phân tích ANCOVA xác nhận vai trò quyết định của văn hóa tổ chức đối với cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt (p = 0,013), ngay cả khi các biến động về quy mô DN đã được kiểm soát. Mặc dù mô hình có hệ số R2 hiệu chỉnh khá nhỏ (0,029), kết quả vẫn phản ánh sự tồn tại của các đặc điểm văn hóa đặc thù chi phối cách thức DN đánh giá công cụ quản trị. Phát hiện này ủng hộ mạnh mẽ lý thuyết ngẫu nhiên, khẳng định rằng hiệu quả của một công cụ kế toán quản trị không phụ thuộc vào quy mô vật chất mà phụ thuộc vào độ tương thích với hệ giá trị và niềm tin của tổ chức đó. Kết quả này tương đồng với quan điểm của Chenhall (2003) khi cho rằng văn hóa là biến số ngẫu nhiên then chốt trong thiết kế hệ thống kiểm soát, cũng như nghiên cứu của Wang và Hunton (2011) về sự phù hợp giữa bối cảnh quản trị và cấu trúc tổ chức.

Ảnh hưởng của quy mô DN

Kết quả phân tích cho thấy hiệp biến quy mô DN không có tác động ý nghĩa thống kê trực tiếp đến cảm nhận về tính hữu ích của dự toán linh hoạt (p = 0,133). Điều này hàm ý rằng trong bối cảnh các DN tại Việt Nam, nhận thức về giá trị của công cụ quản trị này không bị giới hạn bởi năng lực tài chính hay quy mô hoạt động. Phát hiện này có sự khác biệt nhất định với các nghiên cứu của Lavia López và Hiebl (2015) hay Abdel-Kader và Luther (2008), vốn cho rằng quy mô lớn thường đi kèm với nhu cầu kiểm soát sự phức tạp và thúc đẩy áp dụng các hệ thống ngân sách tinh vi. Tuy nhiên, kết quả hiện tại lại tương thích với lập luận của Tran và cộng sự (2023) về đặc thù quản trị tại Việt Nam, nơi vai trò điều tiết của văn hóa tổ chức có thể khỏa lấp các rào cản về quy mô, cho phép các DN linh hoạt tiếp nhận các phương pháp kế toán quản trị hiện đại bất kể giới hạn về nguồn lực doanh thu.

Văn hóa Thứ bậc và tính tương đồng giữa các nhóm văn hóa

Nhóm văn hóa Thứ bậc với điểm trung bình cao nhất (Mean = 5,820) và sự khác biệt có ý nghĩa so với nhóm Thị trường (p = 0,007) minh chứng cho nhận định của Henri (2006) là các tổ chức thiên về kiểm soát có xu hướng đánh giá cao các công cụ quản trị giúp cụ thể hóa quy trình và giảm thiểu bất định. Tại bối cảnh Việt Nam, kết quả này cũng củng cố thêm phát hiện của Tran và cộng sự (2023) về vai trò điều tiết của văn hóa trong việc tiếp nhận các phương pháp kế toán quản trị hiện đại, vượt qua các rào cản truyền thống về quy mô doanh thu (p = 0,133).

Ý nghĩa thực nghiệm về tính tương tác

Việc vi phạm giả định về độ dốc hồi quy (p = 0,004) gợi mở rằng mối quan hệ giữa văn hóa và cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt có thể chịu sự điều tiết bởi quy mô DN. Tuy nhiên, trong phạm vi mô hình ANCOVA hiện tại, việc đảm bảo tính đồng nhất phương sai (p = 0,160) cho phép khẳng định kết quả so sánh trung bình hiệu chỉnh là tin cậy để làm rõ sự khác biệt giữa các nhóm văn hóa cốt lõi.

Hàm ý quản trị

Kết quả nghiên cứu chứng minh rằng văn hóa tổ chức là nền tảng định hướng cho việc tiếp nhận các công cụ quản trị hiện đại, vượt qua các giới hạn về quy mô DN. Phát hiện này đóng góp vào cơ sở lý thuyết bằng cách cung cấp hỗ trợ thực nghiệm ban đầu cho Lý thuyết ngẫu nhiên khi cho rằng hiệu quả của hệ thống kế toán quản trị phụ thuộc mật thiết vào sự phù hợp giữa cấu trúc công cụ và bối cảnh tổ chức (Chenhall, 2003; Hasan và cộng sự, 2025) và việc tối ưu hóa cảm nhận tính hữu ích thông qua sự tương thích văn hóa chính là động lực thúc đẩy cam kết sử dụng hệ thống bền vững (Davis, 1989). Đối nhóm văn hóa Thứ bậc (Mean = 5,820) thì DN nên tận dụng cấu trúc kiểm soát sẵn có để tích hợp dự toán linh hoạt vào quy trình chính thức nhằm củng cố tính ổn định. Ngược lại, DN thuộc nhóm văn hóa Thị trường cần có các chương trình đào tạo chuyên sâu để chuyển đổi nhận thức từ kiểm soát hành chính sang công cụ chiến lược, từ đó tối ưu hóa lợi thế cạnh tranh. Cuối cùng, thay vì áp dụng một mô hình quản trị cứng nhắc, các DN cần linh hoạt hóa cấu trúc dự toán để đảm bảo sự phù hợp tối ưu giữa bối cảnh văn hóa và công cụ quản trị thực tế.

5. Kết luận

Kết quả nghiên cứu cho thấy, văn hóa tổ chức là nhân tố quyết định chi phối cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt, do vậy cần có sự quan tâm đến các giá trị nội tại của DN so với các nguồn lực quy mô thuần túy. Trong đó, văn hóa Thứ bậc thể hiện sự vượt trội với điểm trung bình đánh giá cao nhất, tạo ra sự khác biệt có ý nghĩa thống kê so với nhóm văn hóa Thị trường. Kết quả này không chỉ ủng hộ lý thuyết ngẫu nhiên về độ tương thích giữa công cụ quản trị và bối cảnh tổ chức mà còn gợi mở vai trò điều tiết của quy mô DN thông qua sự tương tác đáng kể với các nhóm văn hóa. Nghiên cứu nhấn mạnh rằng việc triển khai hệ thống dự toán linh hoạt chỉ đạt hiệu quả tối ưu khi DN chủ động điều chỉnh lộ trình tiếp cận phù hợp với đặc thù hệ giá trị và niềm tin của từng loại hình văn hóa tổ chức.

Nghiên cứu này tồn tại một số hạn chế. Đầu tiên, hệ số R2 hiệu chỉnh đạt mức thấp cho thấy biến văn hóa tổ chức và quy mô chỉ giải thích được một phần nhỏ sự biến thiên của cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt. Do vậy, trong tương lai cần tích hợp thêm các nhân tố ngẫu nhiên khác như trình độ chuyên môn của đội ngũ kế toán, đặc thù ngành nghề hoặc mức độ số hóa quản trị để tăng sức mạnh giải thích cho mô hình. Thứ hai, tác giả thu thập dữ liệu về quy mô DN (doanh thu) dưới dạng khoảng thay vì số liệu liên tục đã làm hạn chế tính biến thiên tự nhiên của dữ liệu và gây khó khăn trong việc thỏa mãn các giả định phân phối chuẩn nghiêm ngặt của ANCOVA. Các nghiên cứu trong tương lai nên ưu tiên thu thập số liệu quy mô dưới dạng số thực liên tục nhằm nâng cao độ chính xác và tính tin cậy cho các kiểm định giả định thống kê. Cuối cùng, nghiên cứu đang vi phạm giả định về độ dốc hồi quy, điều này cho thấy mối quan hệ giữa quy mô DN và cảm nhận tính hữu ích của dự toán linh hoạt không đồng nhất trên các nhóm văn hóa. Mặc dù tính đồng nhất phương sai được đảm bảo, kết quả này gợi ý quy mô có thể đóng vai trò là một biến điều tiết. Do đó, trong tương lai cần ứng dụng các phương pháp phân tích nâng cao như mô hình phương trình cấu trúc (SEM) hoặc mô hình đa cấp (Multilevel Modeling) để xử lý hiệu quả hơn các mối quan hệ tương tác phức tạp này.