Kế toán quản trị và phát triển bền vững

1. Mở đầu

PTBV là một thuật ngữ thông dụng trong quản lý phát triển trên thế giới và mỗi quốc gia trong đó có Việt Nam những năm gần đây. Chính phủ đã xác định PTBV là trọng tâm trong chiến lược kinh tế quốc gia của Việt Nam, song hành cùng mục tiêu trở thành quốc gia thu nhập cao vào năm 2045 và đạt mức phát thải ròng bằng không vào năm 2050 (theo cam kết của Việt Nam tại Hội nghị COP26). Khái niệm PTBV hướng tới đáp ứng nhu cầu của thế hệ hiện tại mà không làm tổn hại đến khả năng đáp ứng nhu cầu của các thế hệ tương lai (wikipedia). Khái niệm này nhấn mạnh sự cân bằng giữa các ưu tiên về môi trường, xã hội và kinh tế nhằm kiến tạo một thế giới công bằng và có khả năng thích ứng bền vững hơn. Ở góc độ kinh tế học bền vững thì thế hệ chúng ta không phải là người thừa kế mà là người đi vay các tài sản (tài nguyên, môi trường, chất lượng cuộc sống) nên phải có trách nhiệm hoàn trả cả gốc lẫn lãi. PTBV đề cập đến những nỗ lực cân bằng giữa tăng trưởng kinh tế, hòa nhập xã hội và bảo vệ môi trường, theo 17 Mục tiêu PTBV (SDGs) của Liên Hợp Quốc, như Tiêu thụ và sản xuất có trách nhiệm, Năng lượng sạch với giá trị hợp lý,… Quan điểm chung về PTBV hiện nay là phát triển dựa trên 03 mục tiêu chính hướng đến bền vững về môi trường, xã hội và quản trị. Các công cụ - khung thể chế cho báo cáo tính bền vững của DN gồm nhiều loại, như Sáng kiến báo cáo toàn cầu (Global Reporting Initiative - GRI), Dự án tiết lộ khí thải Carbon (CDP), Khuôn khổ DPSIR,… sẽ cung cấp tổng quan các khuôn khổ. Một số nghiên cứu đã công bố cho biết các công ty sử dụng chỉ dẫn của GRI đã tăng theo cấp số nhân vì những lợi ích thu được (Võ Văn Nhị và cộng sự, 2019).

Các tổ chức thực hiện PTBV thông qua nhiều công cụ khác nhau, trong đó KTQT đóng vai trò là cầu nối quan trọng giữa tính bền vững và lợi nhuận. Từ kết quả của KTQT các DN có thể điều chỉnh mục tiêu tài chính của mình phù hợp với trách nhiệm xã hội và môi trường, đo lường tác động của các sáng kiến bền vững ở góc độ tài chính, thúc đẩy các hoạt động sản xuất kinh doanh thân thiện với môi trường, hạn chế rủi ro, tăng cường lợi thế cạnh tranh của đơn vị trong môi trường ngày càng chú trọng tính bền vững. Và như vậy, KTQT có đóng góp nhất định cho việc lập báo cáo PTBV theo tiêu chuẩn/khuôn khổ lựa chọn.

Trong những năm gần đây đã có những nghiên cứu về KTQT và PTBV. Tại Việt Nam, hiện có rất ít nghiên cứu về chủ đề này, điển hình như xác định PTBV thúc đẩy xu thế mới của kế toán (Mai Thị Hoa, 2025) hay vai trò của KTQT chiến lược với PTBV (Lê Thị Như Hoa, 2025). Trong khi đó, các nghiên cứu quốc tế nhiều và đa dạng hơn. ​Các bài đánh giá hệ thống từ 2022-2025 xác định kế toán môi trường, kế toán carbon, thẻ điểm cân bằng PTBV (SBSC) và hệ thống đo lường hiệu suất tích hợp là các công cụ chính hỗ trợ PTBV của tổ chức. Schaltegger et al. (2022) đề xuất khung CAT (Context, Action-formation, Transformative contributions) để mở rộng phạm vi KTQT bền vững vượt ra ngoài nội bộ DN. Priyajit Kumar Ghosh et al. (2024) nhấn mạnh tầm quan trọng của các công cụ KTQT trong việc thúc đẩy các hoạt động PTBV và tạo điều kiện thuận lợi cho hiệu quả ESG. Christ, K. L. (2024) lại quan tâm đến việc là làm thế nào để mở rộng KTQT PTBV nhằm hỗ trợ quản lý chủ động, dài hạn, hướng tới tương lai đối với nhiều vấn đề nhằm đóng góp vào sự PTBV mạnh mẽ ở cấp độ kinh tế vĩ mô. Nghiên cứu của Ndemuweda (2025) cho thấy các lĩnh vực chính mà KTQT đóng góp vào tính bền vững, bao gồm KTQT môi trường (EMA), kế toán carbon, thẻ điểm cân bằng bền vững (SBSC) và hệ thống đo lường hiệu quả tích hợp. Tuy nhiên, cho đến nay vẫn còn những thách thức đáng kể về độ phức tạp của việc đo lường, rào cản tích hợp dữ liệu và nhu cầu về các khung phân tích tinh vi hơn. Ngoài ra, việc đánh giá chi phí triển khai PTBV ở các khía cạnh công nghệ, nhân lực cũng như nguồn lực tài chính của DN còn chưa rõ ràng. Ascani I. et al. (2021) đã kêu gọi chúng ta nghiên cứu sâu hơn về các năng lực, kỹ năng và vai trò mà kế toán quản lý nên đảm nhiệm để thúc đẩy việc áp dụng, cải thiện kế toán và báo cáo bền vững.

Bài viết sử dụng phương pháp nghiên cứu định tính, kế thừa những nghiên cứu định tính đã công bố, hoàn thiện và có sự phát triển nhất định mối quan hệ giữa KTQT và PTBV. Thông qua việc tập trung vào mối quan hệ giữa KTQT và PTBV, nghiên cứu này nhằm mang lại sự hiểu biết sâu sắc hơn về vai trò của KTQT với PTBV, các công cụ KTQT có tính ứng dụng cao và có thể được sử dụng và điều chỉnh để phù hợp với tính phức tạp của PTBV theo các tiêu chuẩn của GRI cũng như chiến lược PTBV của DN. Lý do sử dụng GRI để tham chiếu là do các tiêu chí hoạt động được nhiều DN lựa chọn và quan trọng hơn là sự gắn kết rõ ràng với KTQT. Các tiêu chuẩn của GRI bao quát những vấn đề trọng yếu thuộc ba khía cạnh/trụ cột chủ yếu của PTBV là môi trường, xã hội và quản trị.

2. Vai trò của KTQT với PTBV

Thứ nhất: thu thập, đo lường, xác minh và cung cấp các dữ liệu, thông tin cho lập báo cáo PTBV

Các tổ chức ngày càng phải công bố nhiều hơn các tác động môi trường và xã hội của mình, và các hệ thống KTQT có thể hỗ trợ quá trình này thông qua việc cung cấp dữ liệu chính xác và kịp thời. KTQT thu thập, xác minh các dữ liệu cần thiết về các hoạt động liên quan đến PTBV theo tiêu chuẩn của GRI từ nhiều nguồn khác nhau, như: bộ phận sản xuất, nhân sự, chuỗi cung ứng vào một hệ thống quản lý chung để từ đó chuyển hóa các tác động môi trường sang thông tin có thể so sánh và đánh giá (Hình 1). KTQT xây dựng các cơ chế thu thập dữ liệu về phát thải khí nhà kính (GHG), tiêu thụ năng lượng và sử dụng tài nguyên ngay tại nguồn sản xuất, xác định được chi phí kinh tế (chi phí DN sử dụng các nguồn lực kinh tế trong sản xuất kinh doanh) ở mức độ chấp nhận trong bối cảnh hiện tại, từ đó giảm thiểu tác động xấu tới PTBV.

Hình 1: Thông tin KTQT và các tiêu chuẩn GRI

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

Nghiên cứu của Mio et al. (2022) cho thấy, KTQT giữ vai trò quan trọng trong việc phát triển các chỉ tiêu đo lường hiệu quả bền vững phù hợp với mục tiêu của tổ chức Những chỉ tiêu này không chỉ đánh giá hiệu quả tài chính mà còn bao hàm các khía cạnh môi trường và xã hội, từ đó mang lại một cái nhìn toàn diện hơn về hiệu quả hoạt động của tổ chức.

Thứ hai: kiểm soát và đảm bảo chất lượng thông tin về PTBV

KTQT xác định ranh giới giữa người sở hữu, cung cấp dữ liệu với người sử dụng dữ liệu, thông tin, đồng thời có quy trình phê duyệt, đối chiếu chặt chẽ để tránh phát sinh sai sót, gian lận. Bên cạnh việc đối chiếu các dữ liệu tài chính có liên quan KTQT còn đối chiếu dữ liệu tài chính với phi tài chính, như đối chiếu lượng xăng dầu trên báo cáo PTBV về khí thải với lượng xăng dầu sử dụng trên sổ kế toán. Việc kiểm soát của KTQT được thực hiện đối với (1) Đầu vào để đảm bảo tính chính chính xác của dữ liệu, (2) Quy trình thông qua đối chiếu dữ liệu giữa các phòng ban có mối quan hệ với nhau để đảm bảo tính nhất quán, (3) Đầu ra bằng việc so sánh thực hiện với mục tiêu đã đề ra và (4) Chiến lược thông qua phân tích những biến động của các chỉ tiêu liên quan đến môi trường hay kinh tế, xã hội và dự báo rủi ro PTBV để đảm bảo tính minh bạch. Là cầu nối giữa nơi phát sinh dữ liệu với thông tin cung cấp cho người sử dụng, KTQT đảm bảo tính độc lập nhất định trong việc thu nhận các dữ liệu có ý nghĩa tích cực hay tiêu cực trong hoạt động của DN, từ đó tăng cường tính xác thực, chất lượng của thông tin cung cấp.

Thứ ba: Tư vấn chiến lược PTBV và hỗ trợ ra quyết định

KTQT cung cấp các thông tin quá khứ, thông tin dự báo tương lai giúp người sử dụng là nhà quản lý cấp cao thấy được mối liên hệ trực tiếp giữa các hành động bền vững và giá trị tài chính của DN, xây dựng chiến lực hoạt động PTBV. Chẳng hạn, KTQT có thể tính toán ROI xanh từ việc tiết kiệm chi phí năng lượng, giảm thuế carbon, tránh được các khoản thuế phạt do vi phạm môi trường để quyết định việc đầu tư. KTQT cũng giúp nhận diện các rủi ro do chính sách mới về môi trường của Chính phủ, ảnh hưởng của môi trường đến chuỗi cung ứng,… và những cơ hội để có các biện pháp quản lý và có tiến độ thực hiện khoa học hơn. Nghiên cứu tình huống tại nhà máy luyện thép của Roberts S. Pindyck và cộng sự (2014) cho thấy: “các yếu tố thay thế trong quy trình sản xuất càng dễ dàng bao nhiêu thì loại chi phí này càng có hiệu quả cao trong việc giảm lượng xả thải”.

Thứ tư: Góp phần thúc đẩy văn hóa và thực hiện PTBV trong đơn vị

KTQT có vai trò rất lớn trong việc thúc đẩy các thực hành kinh doanh bền vững. Vị trí đặc thù của KTQT cho phép tác động trực tiếp đến quá trình ra quyết định và thúc đẩy các sáng kiến bền vững trên phạm vi nhiều bộ phận khác nhau (Estiningrum et al., 2025). KTQT cùng với các bộ phận chức năng có thể tổ chức, tạo điều kiện cho các cuộc trao đổi giữa các bộ phận khác nhau, bảo đảm rằng các cân nhắc về tính bền vững được tích hợp vào mọi khía cạnh của hoạt động kinh doanh, từ hoạch định chiến lược đến triển khai tác nghiệp. Ké toán quản trị có thể thúc đẩy các sáng kiến bền vững thông qua việc gắn kết các cơ chế khuyến khích hiệu quả công việc với các mục tiêu bền vững. Bằng cách tích hợp các chỉ tiêu bền vững vào hệ thống đánh giá hiệu quả, KTQT có thể tạo động lực để người lao động ưu tiên các yếu tố bền vững trong công việc. Sự gắn kết này giúp hình thành một lực lượng lao động gắn bó hơn, thực hành công việc gắn với PTBV và cùng hướng tới thực hiện các mục tiêu bền vững của DN.

Khi các DN tiếp tục đối mặt với những phức tạp của PTBV, vai trò của KTQT sẽ mang tính quyết định trong việc định hướng các tổ chức theo đuổi các thực hành có trách nhiệm và đạo đức, mang lại lợi ích không chỉ cho hiệu quả tài chính mà còn cho xã hội và môi trường nói chung.

3. Các công cụ của KTQT cho PTBV

Nhằm cung cấp thông tin cho PTBV, KTQT sử dụng nhiều công cụ khác nhau, mỗi công cụ có những công việc, đem lại lợi ích khác nhau. Trong đó, có công cụ hướng tới chi phí môi trường, có công cụ tập trung vào những tổn thất và lãng phí trong hoạt động của DN. Tổng hợp các công cụ điển hình trong Bảng 1.

Bảng 1. Các công cụ KTQT cho PTBV

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

Mỗi công cụ có ý nghĩa nhất định đối với PTBV, đáp ứng các yêu cầu của GRI nhưng cũng có những hạn chế nhất định. Chẳng hạn, áp dụng ABC có thể truy vết được hoạt động nào (ví dụ: vận hành máy ép nhôm) gây ra chi phí môi trường nào (xỉ nhôm, bụi nhôm, nhôm vụn); phân bổ chi phí môi trường trực tiếp cho các sản phẩm hoặc dịch vụ gây ra tác động đó giúp quản lý tốt các hoạt động. Trong khi MFCA giúp DN quản lý tốt nguồn lực vật chất. Từ những đặc điểm của mỗi công cụ chúng tôi cho rằng các DN cần căn cứ vào đặc thù của đơn vị để lựa chọn công cụ áp dụng thích hợp, phương án hợp lý là phối hợp các công cụ ở những giai đoạn công việc khác nhau theo các mục tiêu cụ thể đã được xác định.

4. Thuận lợi và thách thức khi thực hiện KTQT cho PTBV của các DN Việt Nam

Thuận lợi

Về môi trường pháp lý: Môi trường pháp lý liên quan đến PTBV đang dần thay đổi, các tiêu chuẩn, khuôn khổ về PTBV ngày càng hoàn thiện hơn. Nhà nước Việt Nam cũng đã ban hành nhiều chiến lược, chương trình và cam kết quốc gia liên quan đến PTBV, tăng trưởng xanh và trung hòa carbon. Gần đây, năm 2024 Thủ tướng Chính phủ đã ban hành Quyết định số 560/QĐ-TTg Về việc thành lập Hội đồng quốc gia về PTBV nhằm tham mưu, tư vấn cho Thủ tướng Chính phủ trong việc chỉ đạo, phối hợp giữa các bên liên quan thực hiện PTBV ở Việt Nam. Nhờ đó, môi trường pháp lý của Việt Nam bước đầu tạo sự thuận lợi cho tăng cường thực hiện các hoạt động PTBV, dẫn đến KTQT cũng cần phải điều chỉnh công việc để đảm bảo sự tuân thủ.

Về nhu cầu thông tin: Nhà đầu tư, đối tác quốc tế, ngân hàng và khách hàng ngày càng quan tâm đến hiệu quả môi trường – xã hội – quản trị làm tăng nhu cầu thông tin về PTBV. Các DN Việt Nam tham gia chuỗi cung ứng toàn cầu trong bối cảnh cạnh tranh ngày càng tăng buộc phải cung cấp thông tin về phát thải, sử dụng tài nguyên, lao động và đạo đức kinh doanh. Mặt khác, các nhà quản trị DN cũng cần thông tin về PTBV để cải tiến công việc, tiết kiệm chi phí và tăng hiệu quả hoạt động

Về đặc điểm của các DN Việt Nam: Đa số DN Việt Nam có quy mô vừa và nhỏ, cơ cấu tổ chức gọn nhẹ, ít tầng nấc quản lý (theo số liệu của Bộ Kế hoạch và Đầu tư, đến thời điểm 31/12/2024, cả nước có khoảng 940.078 DN đang hoạt động (tăng 2% so với cùng kỳ năm 2023, gần 98% trong số này có quy mô nhỏ và vừa). Hệ thống KTQT trong các DN này đa số còn đơn giản nên dễ điều chỉnh và tích hợp thêm các công cụ mới.

Về chuyển đổi số: Trong những năm gần đây sự phát triển nhanh chóng của chuyển đổi số cùng với Trí tuệ nhân tạo (AI) đã mở ra nhiều cơ hội để KTQT áp dụng các công cụ trong thu thập, xử lý và đặc biệt là phân tích dữ liệu liên quan đến PTBV. Dữ liệu lớn cũng cho phép KTQT nhận diện các xu hướng và dự báo kết quả trong tương lai liên quan đến các hoạt động của DN như loại NVL mới thân thiện với môi trường, công nghệ sản xuất xanh,…

Thách thức

Về nhận thức và hành động của những đối tượng liên quan: Thực hiện KTQT cho PTBV đòi hỏi sự thay đổi trong tư duy tổ chức, điều này có thể vấp phải sự phản đối từ các bên liên quan vốn quen thuộc với các chỉ tiêu tài chính truyền thống. Mặt khác, việc đánh giá chi phí – lợi ích của PTBV không dễ dàng do liên quan nhiều đến các thông tin dự báo, chịu ảnh hưởng lớn từ môi trường kinh tế, pháp lý trong và ngoài nước và khó xác định. Để vượt qua sự kháng cự này đòi hỏi vai trò lãnh đạo mạnh mẽ và cam kết xây dựng văn hóa PTBV trong đơn vị. KTQT có thể đóng vai trò trung tâm trong quá trình này thông qua việc chứng minh giá trị của các thực hành bền vững và tác động tích cực của chúng đối với hiệu quả hoạt động dài hạn của tổ chức.

Về nguồn nhân lực thực hiện: Sự thiếu hụt trong đào tạo và nguồn lực chuyên sâu dành cho KTQT và PTBV cũng có thể cản trở việc triển khai hiệu quả các thực hành KTQT bền vững. Nhiều kế toán viên quản trị chưa được trang bị đầy đủ kỹ năng và kiến thức cần thiết để xử lý các vấn đề phức tạp liên quan đến PTBV, từ đó hạn chế khả năng đóng góp của họ cho các sáng kiến bền vững. Do đó, các tổ chức cần đầu tư vào các chương trình đào tạo và phát triển nhằm trang bị cho KTQT các công cụ và năng lực cần thiết để tích hợp hiệu quả yếu tố bền vững vào các thực hành KTQT (Estiningrum et al., 2025). Ngoài ra, sự kết nối công việc giữa kế toán và các bộ phận chức năng của DN tạo thành một thể thống nhất thúc đẩy hiệu quả hoạt động cũng là một vấn đề không dễ thực hiện.

Về môi trường pháp lý: Môi trường pháp lý đang không ngừng thay đổi xung quanh hoạt động báo cáo bền vững vừa đặt ra thách thức, vừa mở ra cơ hội đối với KTQT. Chính phủ và các cơ quan quản lý áp dụng các yêu cầu báo cáo ngày càng cao và nghiêm ngặt, các tổ chức bắt buộc phải nâng cao mức độ minh bạch và trách nhiệm giải trình đối với các thực hành bền vững. Hiện nay, Việt Nam chưa có chuẩn mực kế toán dành riêng cho báo cáo PTBV, chưa có cơ sở dữ liệu công khai phục vụ giám sát PTBV dẫn đến DN gặp khó khăn trong việc lựa chọn công cụ, chỉ tiêu và phương pháp đo lường phù hợp. Bối cảnh này tuy làm gia tăng áp lực đối với KTQT, nhưng đây cũng cũng chính là cơ hội để KTQT có thể đảm nhận vai trò chủ động hơn trong việc định hình các chiến lược PTBV và bảo đảm tuân thủ các quy định mới.

Về hệ thống thông tin và công nghệ thực hiện kế toán: Nhiều DN chưa có hệ thống ERP hoặc hệ thống dữ liệu tích hợp. Dữ liệu môi trường, trách nhiệm xã hội thường phân tán ở nhiều bộ phận, thiếu liên kết với dữ liệu kế toán, thông tin bền vững chưa được tích hợp vào hệ thống đánh giá hiệu quả hoạt động của DN.

5. Kết luận

Từ những nghiên cứu trên có thể nhận thấy để thực hiện KTQT cho PTBV rất cần sự đồng thuận và cam kết từ lãnh đạo cấp cao của các cấp quản lý bên ngoài và bên trong DN, khi xây dựng lộ trình thực hiện phải đảm bảo phù hợp với năng lực DN, tạo sự gắn kết chặt chẽ giữa KTQT với chiến lược PTBV hướng tới tích hợp KTQT với PTBV; tăng năng lực làm việc của nhân viên trong đó có KTQT; tăng động lực cống hiến và sự liên kết công việc giữa các nhân viên cũng như các bộ phận chức năng trong DN. Các tiêu chuẩn GRI được áp dụng phổ biến ở nhiều DN trên thế giới và tương đối dễ hiểu. Vì vậy, chúng tôi cho rằng Việt Nam nên cân nhắc sử dụng các tiêu chuẩn này như tiêu chuẩn lõi trong khung PTBV. Các DN lớn có thể áp dụng hầu hết các tiêu chuẩn GRI theo đặc thù hoạt động của đơn vị mình. Đối với các DNVVN nên ưu tiên áp dụng các tiêu chuẩn về môi trường của GRI (nhóm 3), thực hiện giải pháp công nghệ có chi phí thấp, dễ thực hiện, tích hợp dữ liệu đơn giản. Thực hiện KTQT cho PTBV không chỉ là thách thức mà còn là cơ hội để hoàn thiện và phát triển KTQT trong các DN, cần được đưa vào kế hoạch hành động của đơn vị và tích cực triển khai thực hiện.